Ο «προκαταβλητέος φόρος» επί των δικηγορικών αμοιβών

Σε παλαιότερο σημείωμα  προσπαθήσαμε να διακρίνουμε, τουλάχιστον  εννοιολογικά, τους όρους «προκαταβολή φόρου» και «παρακράτηση φόρου». Υπογραμμίστηκε, ότι ο υπολογισμός προκαταβολής φόρου προϋποθέτει την ύπαρξη ποσού φόρου, ενώ η διενέργεια παρακράτησης φόρου συμβαίνει χρονικά πριν την τελική διαμόρφωση του ποσού του φόρου, προεξοφλώντας την «έλευσή» του. Συνεπώς, στην περίπτωση της προκαταβολής φόρου, θα πρέπει, μετά την δήλωση και εκκαθάριση των εισοδημάτων, εφόσον προκύψει  σχετική φορολογική υποχρέωση, να υπολογιστεί επί αυτής ποσό προκαταβολής, έναντι του φόρου που θα προσδιοριστεί για το επόμενο φορολογικό έτος (σ.σ. δηλαδή: διανυόμενο, κατά την χρονική στιγμή της εκκαθάρισης των εισοδημάτων). Αντιθέτως, στην περίπτωση της παρακράτησης φόρου, έχουμε προείσπραξη έναντι του φόρου των εισοδημάτων του οικείου φορολογικού έτους (του τρέχοντος, δηλαδή).

Γίνεται αντιληπτό ότι και στις δύο περιπτώσεις υπάρχει το στοιχείο της προείσπραξης, πλην όμως, κατά την προκαταβολή προεισπράττεται φόρος για εισοδήματα του επόμενου έτους, ενώ κατά την παρακράτηση προεισπράττεται φόρος για εισοδήματα του τρέχοντος έτους.

Επειδή ωστόσο, η Ελληνική γλώσσα είναι «πλούσια» σε λέξεις και εκφράσεις, ώστε να αποδίδεται με ακρίβεια το περιεχόμενο κάθε έννοιας, ο φορολογικός νομοθέτης χρησιμοποιεί (το έκανε και στον παλαιό ΚΦΕ) επιπλέον τον όρο: «προκαταβλητέος φόρος», για τρεις κατηγορίες επαγγελματιών (σ.σ. με τις νέες διατάξεις, αποκτούν εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα), ήτοι, τους αρχιτέκτονες, τους μηχανικούς και τους δικηγόρους (παρ. 4 και 5, του άρθρου 69, του Ν. 4172/2013). Ως μέρος του λόγου, η λέξη «προκαταβλητέος», ανήκει στα ρηματικά επίθετα, ενώ εμπεριέχει το: «πρέπει να γίνει αυτό που σημαίνει το ρήμα» (δει + απαρέμφατο, κατά την γραμματική ανάλυση). Πρέπει, λοιπόν, να προκαταβληθεί φόρος = προκαταβλητέος φόρος. Στην ουσία, πρόκειται ασφαλώς για παρακράτηση φόρου, αφού όπως ήδη εξηγήσαμε και στην περίπτωση αυτή, προεισπράττεται φόρος έναντι των εισοδημάτων του τρέχοντος φορολογικού έτους. Ωστόσο, έχει την ιδιομορφία, σε ότι αφορά τους δικηγόρους, ότι υπολογίζεται επί πλασματικών αμοιβών (ποσά αναφοράς), από τους δικηγορικούς συλλόγους και καταβάλλεται από τον ίδιο τον δικηγόρο, μαζί με τις εισφορές (ΤΥΔΠ, ΕΤΑΑ κ.λπ.) κατά την έκδοση του γραμματίου προκαταβολής εισφορών (άρθρο 61, Κώδικα Δικηγόρων).

Η  σχετική φορολογική διάταξη, έχει ως εξής (ισχύς από 31/12/2013, βάσει των αλλαγών που επέφερε ο Ν 4223/2013):

 Εκτός από το γεγονός ότι στο πρώτο εδάφιο «εμπλέκεται» η λέξη «προκαταβολή», η χρήση της οποίας στη συγκεκριμένη περίπτωση χαρακτηρίζεται ως ατυχής, αφού αμέσως μετά, «μετασχηματίζεται» σε «προκαταβλητέο φόρο», υπάρχει και άλλη μία σπουδαία, κατά τη γνώμη μου, παρατήρηση. Στην πρώτη του έκδοση (23/7/2013), ο Ν 4172, μετά το ποσοστό 15% του πρώτου εδαφίου είχε την φράση: «με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 64». Η φράση αυτή αφαιρέθηκε με τον Ν 4223/2013, την 31/12/2013, οπότε η ισχύς της διάταξης τοποθετείται σε αυτή την ημερομηνία, ενώ ταυτόχρονα διαφοροποιείται σημαντικά. Στο άρθρο 64 δε, προβλέπεται η παρακράτηση φόρου 20% επί των αμοιβών, μεταξύ άλλων και για συμβουλευτικές υπηρεσίες, στις οποίες, κατά την εκτίμησή μου, ανήκουν και οι υπηρεσίες που προσφέρουν οι δικηγόροι. Η «επιφύλαξη» λοιπόν, είχε το νόημα ότι αν παρακρατείται φόρος με 20%, δεν θα πρέπει να προσδιορίζεται προκαταβλητέος φόρος 15%, ή αλλιώς: στο ποσό που προσδιορίζεται προκαταβλητέος φόρος, δεν θα πρέπει να γίνεται και παρακράτηση φόρου με 20%. Η απαλοιφή της φράσης, από 31/12/2013, σημαίνει ότι οι δύο παρακρατήσεις καθίστανται πλέον ανεξάρτητες και η υπολογισμός του προκαταβλητέου, δεν εμποδίζει την διενέργεια της παρακράτησης. Σημειωτέον, ότι στον παλαιό ΚΦΕ, η «επιφύλαξη» είχε παραμείνει (οι διατάξεις αυτές σε παλαιό και νέο ΚΦΕ, είναι όμοιες, μετά δε την ως άνω απαλοιφή: περίπου όμοιες).

Παράδειγμα: Δικηγόρος παρίσταται σε Πρωτοδικείο για την άρση προσημείωσης σε ακίνητο εταιρείας, η οποία είχε εγγραφεί για ασφάλιση δανείου (το οποίο εξοφλήθηκε). Ο δικηγόρος εκπροσωπεί την εταιρεία. Στο παράδειγμα δεν ασχολούμαστε με τον δικηγόρο της τράπεζας.

Εκδίδεται γραμμάτιο προκαταβολής εισφορών από τον ΔΣ, με τα παρακάτω στοιχεία:

Συνεπώς, ο δικηγόρος έχει προκαταβάλει 37,50 ευρώ φόρο στον ΔΣ και για την ίδια υπηρεσία του έχουν παρακρατήσει (η εταιρεία) άλλα 80 ευρώ φόρο. Στην πραγματικότητα λοιπόν, έχει παρακρατηθεί φόρος:

117,50 / 400,00 = 0,29375 ή 29, 375%. Με τον παλαιό ΚΦΕ, η παρακράτηση φόρου 20% θα γινόταν επί του ποσού των 150 ευρώ (400 – 250), οπότε θα ήταν 30 ευρώ. Η συνολική παρακράτηση θα ήταν 67,50 ευρώ, ή ποσοστό 16,875%, επί των 400 ευρώ.

Ας μην σχολιάσουμε την περίπτωση (β) της παραπάνω διάταξης (παρ. 5), αφού αυτή δεν μπορεί να εφαρμοστεί στην πράξη, εξαιτίας του γεγονότος ότι πάντα προηγείται η έκδοση γραμματίου από τον ΔΣ και ακολουθεί, η έκδοση του τιμολογίου από τον δικηγόρο, όπου θα γίνει η παρακράτηση του 20%. Άρα, θα έπρεπε ο δικηγόρος να εκδώσει πρώτα το τιμολόγιο, να το προσκομίσει στον ΔΣ για να μην υπάρξει προκαταβλητέος φόρος (;).

Λάβετε υπόψη σας ότι τα ανωτέρω αποτελούν προσωπική ερμηνεία της διάταξης και δεν στηρίζονται σε Εγκύκλιο, ή σε κάποια διευκρίνιση της Φορολογικής Διοίκησης, την οποία αναμένουμε.

Σε κάθε περίπτωση, συνιστούν προβληματισμό…

Νίκος Σγουρινάκης

n_sgourinakis@hotmail.com